El concepto de arrendamiento de inmuebles como actividad económica ha sido interpretado de manera diferente por la Dirección General de Tributos (DGT) según estemos en el ámbito del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o en el del Impuesto sobre Sociedades. Todo esto, unido a la ausencia de normativa de elementos cuantitativos que permitan determinar cuándo el arrendamiento de inmuebles debe ser considerado como una actividad económica, ha provocado grandes conflictos interpretativos e incertidumbre sobre la posible contingencia fiscal.
Partiendo de este contexto, en este artículo vamos a tratar de determinar las distintas interpretaciones que se han realizado dependiendo del ámbito del impuesto en que se grave.
Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (IRPF)
La Ley del IRPF, en el artículo 27.2, expone:
“…se entenderá que el arrendamiento de inmuebles se realiza como actividad económica, únicamente cuando para la ordenación de esta se utilice, al menos, una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa.”
En este sentido, en el ámbito del IRPF se exigen los siguientes requisitos:
a) Una persona empleada.
En relación con este requisito, se ha manifestado la DGT en varias consultas (V0622-16, V2619-18), manifestando la imposibilidad de externalizar las tareas de gestión de la actividad de arrendamiento de inmuebles, argumentando que al sustituir el empleado a contratar por la externalización del servicio de gestión de los alquileres a través de una entidad profesionalmente dedicada a ello, no mediaría con las mismas un contrato laboral, sino un contrato de prestación de servicios, por lo que no se cumplirían los requisitos previstos en el artículo 27.2 de la LIRPF y, en consecuencia, deberían calificarse los rendimientos derivados del arrendamiento de los inmuebles como rendimientos de capital inmobiliario.
b) Contrato laboral.
La DGT deriva a la normativa laboral vigente la interpretación de dicho concepto:
“el requisito de que el arrendador tenga, al menos, una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa, sólo debe entenderse cumplido si dicho contrato es calificado como laboral por la normativa laboral vigente, cuestión ajena al ámbito tributario, y lo es a jornada completa”
c) Jornada completa.
La DGT no entiende cumplido este requisito por el hecho de tener varios trabajadores con contrato laboral a tiempo parcial, tal y como establece en la consulta V2120-10, interpretando el artículo 27.2 de la LIRPF.
Impuesto sobre Sociedades (IS)
En el ámbito del Impuesto sobre Sociedades, se pretende resaltar la autonomía del concepto de actividad económica frente al mismo concepto regulado para otras figuras impositivas. Por ello, se incluyó una nueva definición de actividad económica, hasta entonces referenciada al IRPF, ante la necesidad de que el Impuesto sobre Sociedades, que grava por excelencia las rentas procedentes de actividades económicas, contenga una definición adaptada a la propia naturaleza de las personas jurídicas.
Sin embargo, la nueva definición del concepto de arrendamiento de inmuebles como actividad económica, que se incluyó en el artículo 5.1 de la LIS, fue redactada de manera casi idéntica a la expuesta en la ley del IRPF:
“…En el caso de arrendamiento de inmuebles, se entenderá que existe actividad económica únicamente cuando para su ordenación se utilice, al menos, una persona empleada con contrato laboral y jornada completa.”
No obstante el parecido en la redacción del concepto, la interpretación del mismo en relación con el requisito de “una persona empleada con contrato laboral y jornada completa” difiere bastante de lo expuesto anteriormente para el ámbito del IRPF, pues, como se expone en la consulta vinculante V2826-16, la interpretación del concepto de actividad económica en el ámbito del Impuesto sobre Sociedades debe realizarse a la luz del funcionamiento empresarial societario, y puede diferir de la interpretación que se realice del mismo en el IRPF, por cuanto el mismo concepto puede tener finalidades diferentes y específicas en cada figura impositiva.
En este sentido, la mencionada consulta vinculante no sólo admite la posibilidad de externalizar las tareas de gestión de la actividad de arrendamiento de inmuebles en las situaciones empresariales en las que una entidad posee un patrimonio inmobiliario relevante, sino que incluso la prefiere al considerarla más eficiente:
“…la gestión de la actividad de arrendamiento de inmuebles requiere, dada la dimensión de la actividad a desarrollar por la consultante, de la disposición de una organización empresarial propia o a través de terceros. Asimismo, la gestión de bienes inmuebles de cierta importancia resulta más eficiente a través de la contratación de profesionales dedicados a la gestión de activos que la contratación de un empleado.”
Impuesto sobre el Patrimonio (IP)
En el ámbito del Impuesto sobre el Patrimonio el concepto de arrendamiento de inmuebles como actividad económica no está definido, sino que, en su artículo 4. Ocho de la Ley del IP, se remite a la Ley del IRPF.
Por lo tanto, con lo que respecta a la exención en el IP sobre las participaciones en entidades, no será de aplicación en los casos en que se prescinda de la persona contratada para la gestión del arrendamiento de inmuebles, acudiendo en su lugar a la subcontratación de servicios en una empresa especializada, dado que la ley del IP remite la calificación de actividad económica de arrendamiento de inmuebles al cumplimiento de los requisitos que establezca la legislación del IRPF, con independencia de los criterios aplicables en relación con el IS, tal y como se expone en la consulta vinculante V1999-16.
Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (ISD)
En el ámbito del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, el concepto de arrendamiento de inmuebles cómo actividad económica tampoco está definido, en este caso nos remite al artículo 4. Ocho de la Ley del IP, con lo que nos lleva de nuevo a la Ley del IRPF. En este sentido, cabe citar la consulta vinculante V4952-16:
“En cuanto al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, no existe normativa específica al respecto, si bien, de acuerdo con los apartados 2.c) y 6 del artículo 20 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, relativos, respectivamente, a la aplicación de las reducciones por transmisión “mortis causa” e “inter vivos” de empresas individuales o participaciones en entidades, se exige la previa exención en el Impuesto sobre el Patrimonio de los elementos patrimoniales objeto de transmisión.”
Por lo tanto, tal y como hemos expuesto anteriormente en el caso del IP, al remitirse la ley del ISD a la del IP, al analizar la aplicación de la reducción en el ISD sobre participaciones en entidades, habrá que usar los criterios establecidos para el IRPF y no los del IS.
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Sobre el autor:
Andrea Morral
DiG Abogados
