Se resumen a continuación los aspectos más relevantes del Régimen Especial de tributación en el Impuesto sobre Sociedades relativo a Entidades dedicadas al arrendamiento de viviendas.
REQUISITOS:
- Deben tener como objeto social principal, no exclusivo, el arrendamiento de viviendas situadas en territorio español. Es compatible con la realización de otras actividades complementarias así como con la transmisión de los inmuebles arrendados una vez haya transcurrido el plazo de siete años que deben haber estado arrendadas. Esta compatibilidad incluiría la actividad de compraventa de inmuebles que no se destinen al arrendamiento siempre que todas estas otras actividades fuesen complementarias en el sentido de que el peso del importe de esas rentas sobre el total no sea significativo (menor del 45% del total de las rentas). Por tanto, la transmisión de inmuebles arrendados antes de cumplirse el plazo de siete años determina la incompatibilidad de aplicar este régimen especial.
Si la entidad realiza cualquier otra actividad diferente a la de arrendamiento de viviendas, sin tener en consideración las rentas procedentes de la transmisión de viviendas una vez pasado el plazo de siete años mínimo de arrendamiento, las situaciones posibles son las siguientes:
a) Que las rentas susceptibles de gozar de bonificación sean al menos del 55% del total de las rentas del período impositivo, sin tener en consideración las derivadas de las referidas transmisiones. En tal caso, puede aplicarse la bonificación exclusivamente sobre las rentas derivadas del arrendamiento de viviendas.
b) Que las rentas susceptibles de gozar de bonificación sean inferiores al 55% del total de las rentas del período impositivo, sin tener en consideración las derivadas de aquellas transmisiones. En tal caso, no podrá aplicarse la bonificación sobre ninguna de las rentas de la entidad, sin perjuicio de que pueda aplicarse el régimen fiscal especial en los períodos impositivos posteriores en los que se recupere el porcentaje de rentas susceptibles de ser bonificadas.
- El número de viviendas arrendadas u ofrecidas en arrendamiento por el sujeto pasivo en cada período impositivo debe ser en todo momento igual o superior a diez sin límite máximo.
- La superficie construida de las viviendas arrendadas u ofrecidas en arrendamiento no debe exceder de 135 metros2. Aquellas que excedan de esta superficie no se tienen en cuenta para computar la cifra de diez requeridas, cuyas rentas no pueden gozar de bonificación. A efectos de determinar el número de viviendas arrendadas, estas computan de la siguiente manera:
a) Si el número de viviendas arrendadas u ofrecidas en arrendamiento que tienen una superficie igual o inferior a 135 metros2 es igual o superior a 10, puede aplicarse el régimen especial con la particularidad de que la bonificación sólo es aplicable a las rentas derivadas del arrendamiento de aquellas viviendas, no estando bonificadas las rentas del arrendamiento de las viviendas que exceden de dicha superficie.
b) Si el número de viviendas arrendadas u ofrecidas en arrendamiento que tienen una superficie igual o inferior a 135 metros2 es inferior a 10, pero se alcanza esta cifra computando también las que superan dicha superficie, parece que no puede aplicarse el régimen especial, esto es, la bonificación no se aplica a las rentas derivadas del arrendamiento de aquellas primeras viviendas.
- El tiempo de arrendamiento o el tiempo en que las viviendas han estado ofrecidas en arrendamiento debe ser al menos de siete años para consolidar la bonificación.
A efectos de determinar el cumplimiento de este requisito, debe valorarse si la vivienda ha estado arrendada de forma ininterrumpida durante ese plazo de siete años y, en caso contrario, si ha estado ofrecida en arrendamiento de haber concluido el contrato de arrendamiento anterior, es decir, el cese temporal de la actividad de arrendamiento, salvo casos de fuerza mayor, supone incumplir este requisito.
En caso de incumplimiento del requisito del plazo de arrendamiento, se pierde la bonificación que la entidad haya disfrutado sobre las rentas derivadas del arrendamiento de la vivienda durante todos aquellos períodos impositivos de aplicación del régimen. En el período impositivo en el que tenga lugar el incumplimiento, la entidad debe ingresar junto con la cuota del IS de dicho período el importe de las bonificaciones aplicadas en la totalidad de los períodos impositivos anteriores en los que se haya aplicado el régimen especial, junto con los intereses de demora, sin perjuicio de los recargos y sanciones que, en su caso, fueran procedentes.
- La actividad de promoción inmobiliaria y la de arrendamiento de viviendas, así como las demás actividades complementarias que realice la entidad, deben ser objeto de una contabilización separada para cada inmueble adquirido o promovido, de manera que se disponga del desglose suficiente para conocer la renta imputable a cada vivienda, local o finca registral independiente en que el inmueble se divida. El incumplimiento de este requisito debe suponer la pérdida de la aplicación de este régimen especial, de manera que sus efectos deben ser similares a los del incumplimiento del plazo de mantenimiento del arrendamiento
COMUNICACIÓN:
Este régimen fiscal especial exige que el sujeto pasivo opte voluntariamente por su aplicación, debiendo comunicarse a la Administración tributaria la opción por el mismo, sin que exista ninguna regulación específica sobre la forma de poner de manifiesto dicha opción, a diferencia de lo establecido para otros regímenes especiales en los que la comunicación y renuncia se formaliza a través del modelo 036 de declaración censal.
El cumplimiento de la obligación de comunicación es un requisito esencial y no formal, dado que la LIS establece que el régimen tiene efectos desde el período impositivo que finalice con posterioridad a la comunicación, por lo que su incumplimiento impide aplicar el régimen especial.
INCOMPATIBILIDAD CON OTROS REGÍMENES:
Si la entidad de arrendamiento de viviendas cumple los requisitos para ser considerada como de reducida dimensión, no prevalece un régimen sobre otro, pudiendo el sujeto pasivo optar por uno u otro. De optar por el régimen de arrendamiento de viviendas, la entidad no puede aplicar ninguno de los incentivos en base imponible establecidos para las empresas de reducida dimensión ni el tipo de gravamen reducido del 25%, es decir, es aplicable las normas del régimen general del IS sin perjuicio de que pueda aplicarse la bonificación correspondiente a las rentas procedentes del arrendamiento de viviendas. De no optar por el régimen de arrendamiento se aplicaría el de las entidades de reducida dimensión en su totalidad.
TIPO DE GRAVAMEN:
Las sociedades dedicadas al arrendamiento de viviendas que opten por aplicar el régimen especial están sujetas al tipo de gravamen general del 32,5% en 2007 (30% en periodos impositivos posteriores).
Las entidades dedicadas al arrendamiento de viviendas que hayan optado por aplicar el régimen especial, pueden aplicar las bonificaciones siguientes en la cuota íntegra en función de la naturaleza de la renta obtenida:
a) Bonificación del 85% de la parte de cuota íntegra correspondiente a las rentas derivadas del arrendamiento de viviendas que cumplan los requisitos exigidos para aplicar este régimen fiscal.
La aplicación de esta bonificación determina que el tipo efectivo de gravamen sobre las rentas obtenidas por la entidad sea del 4,875% en periodos iniciados dentro del ejercicio 2007 y del 4,5% en periodos posteriores.
b) Bonificación del 90% de la parte de cuota íntegra correspondiente a las rentas derivadas del arrendamiento o transmisión de viviendas que cumplan los requisitos exigidos para aplicar este régimen fiscal, con las condiciones siguientes:
– el arrendatario debe ser un discapacitado;
– en la vivienda deben haberse realizado obras e instalaciones para su adecuación a los discapacitados;
– la realización de tales obras e instalaciones debe haberse certificado por la Administración competente.
La aplicación de esta bonificación determina que el tipo efectivo de gravamen sobre las rentas obtenidas por la entidad sea del 3,25% en periodos iniciados dentro del ejercicio 2007 y del 3% en periodos posteriores.
Esta bonificación no es aplicable a la renta generada en la transmisión de cualquiera de las viviendas anteriores.
La renta bonificada derivada del arrendamiento está integrada para cada vivienda por el ingreso íntegro obtenido, minorado en los gastos directamente relacionados con la obtención de dichos ingresos y en la parte de los gastos generales que correspondan proporcionalmente a dicho ingreso. La imputación de los gastos generales se realiza comparando la totalidad de ingresos de la entidad, sean o no objeto de bonificación.
DISTRIBUCIÓN DE DIVIDENDOS:
Si en el período impositivo en el que se distribuye el dividendo la sociedad tributa en este régimen especial:
1) El dividendo procede de beneficios generados en períodos en los que fue de aplicación este régimen especial. En este caso, en función de la naturaleza del socio, tendremos:
a) Socio persona física. El dividendo se integra en su base imponible del ahorro sin ninguna particularidad al respecto de cualquier otro dividendo, estando exentos un máximo de 1.500 euros.
b) Socio persona jurídica. El dividendo se integra igualmente en su base imponible, pudiendo aplicarse la deducción para evitar la doble imposición (LIS art.30.1), esto es, el 50% de la cuota íntegra que corresponda a la base imponible imputable a esos dividendos, cualquiera que sea el porcentaje de participación tenido en el capital de la sociedad. Si la entidad obtiene tanto rentas bonificadas como otras rentas en el mismo período impositivo, a efectos de aplicar la deducción por doble imposición se entiende que el primer beneficio distribuido procede de rentas no bonificadas.
2) El dividendo procede de beneficios generados en períodos en los que no fue de aplicación este régimen especial. En este caso, los dividendos distribuidos con cargo a beneficios obtenidos por la sociedad que proceden de períodos impositivos en los que la sociedad tributó según el régimen general en el IS, siguen también el mismo régimen.
Esto es, los socios pueden aplicar la deducción para evitar la doble imposición que corresponda. En estos casos, el acuerdo social de distribución de dividendos debe diferenciar el ejercicio del que procede el beneficio que se distribuye.
Tratándose de un socio persona física, el dividendo se considera renta del ahorro como cualquier otro dividendo, estando exentos un máximo de 1.500 euros.
TABLA RESUMEN DE REQUISITOS:
| Requisitos a cumpliren cada período impositivo. | |
| Actividad económica principal: arrendamiento de viviendas situadas en territorio español. | |
| Contabilización separada para cada inmueble:+Ingresos.- Gastos directamente relacionados.- % Gastos generales correspondientes. | |
| Viviendas arrendadas u ofrecidas en arrendamiento, ininterrumpidamente ? 10. | |
| Superficie construida ? 135 m2 | |
| Período mínimo[1] de arrendamiento u ofrecidas en arrendamiento ? 7 años. | |
| Porcentaje de rentas con derecho a la bonificación[2] ? 55% |
[1] El período empieza a contar:
a) Al incio del ejercicio en el que se solicita el Régimen especial, para las viviendas que ya estuvieran arrendadas entonces.
b) Para viviendas adquiridas o promovidas en alquiler con posterioridad, en la fecha en que se arriendan por primera vez.
Sobre el autor:
Francesc Fortuny
DiG Abogados
